ZR LXX/2019 (49/2016) – ROZHODNUTIE (Rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky z 2. decembra 2015, sp. zn. 3 Sžf/118/2014)

Zbierka stanovísk NS a rozhodnutí súdov SR, č. 5/2016, s. 116 – 127.

I. V konaní o registrácii podľa § 4 ods. 6 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení účinnom do 31. decembra 2013 daňovému úradu v prípade odmietnutia vydania osvedčenia o registrácii pre daň z pridanej hodnoty z právneho predpisu nevyplýva povinnosť vydať rozhodnutie so všetkými formálnymi náležitosťami. Nemožno hovoriť o porušení článku 46 Ústavy Slovenskej republiky v prípade, ak správny súd v prieskumnom konaní meritórne preskúmal rozhodnutie správcu dane označené ako „oznámenie správcu dane“ bez ohľadu na jeho formu a podrobil ho prieskumu zákonnosti po skutkovej a právnej stránke, považujúc ho za rozhodnutie materiálnej povahy.

II. Ak je povinnosťou členských štátov zabezpečiť správnosť zápisov do registra zdaniteľných osôb na účely zabezpečenia riadneho fungovania režimu dane z pridanej hodnoty (článok 273 Smernice Rady č. 2006/112/ES z 28.11.2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty), nepochybne na tento účel príslušnému vnútroštátnemu orgánu prináleží overiť skutočnosť, či oznamovateľ má postavenie zdaniteľnej osoby, a to ešte predtým, než mu pridelí identifikačné číslo pre daň z pridanej hodnoty.

(Rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky z 2. decembra 2015, sp. zn. 3 Sžf/118/2014)

Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Bratislave zamietol žalobu žalobcu o preskúmanie zákonnosti „rozhodnutia“ žalovaného č. 9101304/5/3426509/12/Kes zo dňa 19.11.2012 o nevydaní osvedčenia podľa § 4 ods. 6 zákona č. 222/2014 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení účinnom do 31.12.2013 (ďalej len „zákon o DPH“).

Žalobca dňa 22.10.2012 v zmysle § 4 ods. 6 zákona o dani z pridanej hodnoty oznámil príslušnému daňovému úradu skutočnosť, že sa dňom 10.10.2012 stal platiteľom DPH v dôsledku toho, že je právnym nástupcom platiteľa DPH, obchodnej spoločnosti MAPUTO s.r.o., ktorá zanikla bez likvidácie. Následne na to žalovaný správca dane nevydal žalobcovi rozhodnutie, ale listom, ktorý nazval „Oznámenie o nevydaní osvedčenia“ podľa § 4 ods. 6 zákona o DPH oznámil žalobcovi, že registráciu pre DPH nevykoná a osvedčenie o registrácii pre daň z pridanej hodnoty nevydá.

Dôvodom nevydania osvedčenia žalobcovi o jeho registrácii pre DPH bolo, že žalovaný zrušenie právneho predchodcu žalobcu bez likvidácie rozdelením na dvadsať samostatných spoločností posúdil ako formálny prevod z dôvodu získania výhody registrácie pre daň z pridanej hodnoty pre dvadsať samostatných obchodných spoločností, ktoré na základe projektu rozdelenia obchodnej spoločnosti stali sa jej právnymi nástupcami. Správca dane vychádzal zo zistenia, že právny predchodca žalobcu, hoci bol registrovaným platcom DPH, ku dňu jeho výmazu z obchodného registra v skutočnosti nebol zdaniteľnou osobou s ekonomickou činnosťou na pokračujúcej báze tak, ako to definuje § 3 zákona o DPH.

Krajský súd v rámci súdneho prieskumu zákonnosti postupu žalovaného správcu dane vychádzal z pojmov zdaniteľnej osoby a ekonomickej činnosti, definovaných ustanoveniami § 3 ods. 1 a 12 zákona o DPH.

V nadväznosti na uvedené a obsah administratívneho spisu dôvodil, že právny predchodca žalobcu v čase svojej existencie a svojho zániku nevykonával žiadnu ekonomickú činnosť (nedodával tovar ani službu), nebol reálnym platiteľom DPH, nerealizoval svoj zámer vykonávať ekonomickú činnosť, na základe ktorého získal osvedčenie o registrácii pre DPH v registračnom daňovom konaní. Z uvedeného dôvodu neboli podľa názoru krajského súdu naplnené zákonné predpoklady, aby sa stal žalobca platcom DPH zo zákona (podľa § 4 ods. 6 zákona o DPH), pretože v okamihu zániku právneho predchodcu žalobcu, tento bol len držiteľom osvedčenia o registrácii na DPH, avšak nebol reálnym platiteľom DPH (ani raz počas svojej existencie neuhradil DPH) a zároveň žalobca nebol zdaniteľnou osobou v čase svojho vzniku a právneho nástupníctva po zániku spoločnosti bez likvidácie.

Krajský súd napádaný postup žalovaného vyhodnotil ako správny, keď na oznámenie žalobcu zo dňa 12.10.2012 tohto neregistroval pre DPH postupom podľa § 4 ods. 6 zákona o DPH, pretože neboli splnené hmotnoprávne podmienky na registráciu žalobcu na DPH ako právneho nástupcu právnickej osoby, ktorá zanikla bez likvidácie. Z logického a gramatického výkladu predmetného ustanovenia vyplýva, že platiteľom DPH sa môže stať právnická osoba, ktorá nadobudne podnik alebo časť podniku platiteľa, ako aj zdaniteľná osoba. Z dokladov predložených žalobcom k oznámeniu nevyplýva, že žalobca nadobudol od svojho právneho predchodcu podnik alebo časť podniku na základe zmluvy o predaji podniku alebo časti podniku. Z podaní žalobcu, žalovaného ani z obsahu predloženého spisu zároveň nevyplýva, že by žalobca v čase zániku jeho právneho predchodcu a vzniku jeho nástupníctva bol zdaniteľnou osobou vykonávajúcou akúkoľvek ekonomickú činnosť ku dňu svojho vzniku a okamihu, keď sa stal právnym nástupcom zaniknutej spoločnosti bez likvidácie, t. j. ku dňu 10.10.2012.

S poukazom na ustanovenie § 69 zákona o DPH krajský súd vyvodil, že platiteľom je subjekt povinný platiť daň v dôsledku výkonu svojej podnikateľskej činnosti.

Právny predchodca žalobcu v čase svojej existencie a svojho zániku nevykonával žiadnu ekonomickú činnosť v zmysle definícií vyplývajúcich z ustanovení § 3 ods. 1 a 2 zákona o DPH (nedodával tovar ani službu), nebol reálnym platiteľom DPH, nerealizoval svoj zámer vykonávať ekonomickú činnosť, na základe ktorého obdŕžal osvedčenie o registrácii pre DPH v registračnom daňovom konaní. Z uvedeného dôvodu neboli podľa názoru krajského súdu naplnené zákonné predpoklady, aby sa stal žalobca platcom DPH zo zákona (podľa § 4 ods. 6 zákona o DPH), keďže v okamihu zániku právneho predchodcu žalobcu tento bol len držiteľom osvedčenia o registrácii na DPH, avšak nebol reálnym platiteľom DPH (ani raz počas svojej existencie neuhradil DPH) a zároveň žalobca nebol zdaniteľnou osobou v čase svojho vzniku a právneho nástupníctva po zániku spoločnosti bez likvidácie.

Zároveň neboli splnené ani zákonom požadované podmienky na začatie registračného konania podľa ust. § 58 ods. 1 v spojení s ust. § 67 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „daňový poriadok“), t. j. osobitné (registračné) daňové konanie na základe predmetného podania žalobcu nezačalo, a preto žalovanému nevznikla povinnosť na základe takéhoto úkonu vydať akékoľvek rozhodnutie. Žalovaný žalobcu neformálnym spôsobom informoval o dôvodoch, pre ktoré ho nie je možné registrovať pre DPH a nie je možné mu vydať osvedčenie o registrácii pre DPH.

Vydaním predmetného oznámenia žalovaný neuložil žalobcovi žiadnu povinnosť, priamo mu z tohto úkonu nevniklo žiadne právo, t. j. nezmenilo sa jeho právne postavenie, nebolo začaté registračné konanie na základe právne relevantného úkonu žalobcu, a preto úkon žalovaného nemusel mať formu rozhodnutia. Krajský súd uviedol, že žalovaný postupoval v intenciách zákona, keď vo veci podania navrhovateľa zo dňa 12.10.2012 konal, preveroval si skutočnosti potrebné pre zistenie skutkového stavu, podaním zo dňa 19.11.2012 doručenom žalobcovi dňa 23.11.2012 zaujal svoje stanovisko, objasnil okolnosti, pre ktoré žalobcovi nevydal osvedčenie o registrácii platiteľa DPH, pričom toto jeho podanie možno považovať za konečné rozhodnutie vo veci, voči ktorému osobitný zákon nepripúšťa opravný prostriedok, ktoré je však preskúmateľné súdom v zmysle ust. § 247 ods. 3 OSP.

Proti rozsudku krajského súdu podal žalobca včas odvolanie a domáhal sa, aby Najvyšší súd Slovenskej republiky napadnutý rozsudok zmenil tak, že zruší rozhodnutie žalovaného a vráti mu vec na ďalšie konanie. Zároveň navrhol, aby mu odvolací súd priznal právo na náhradu trov konania.

Namietal, že rozsudok krajského súdu vychádza z premisy, že žalobca podal správcovi žiadosť o registráciu pre DPH. Toto zis