ZR XXVI/2019 (98/2015) – ROZHODNUTIE (Rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky z 26. marca 2015, sp. zn. 8 Sžf 6-7/2014)

Zbierka stanovísk NS a rozhodnutí súdov SR, č. 10/2015, s. 20 – 32.

Skutočnosť, že daňové orgány majú povinnosť dbať na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ďalších osôb, nie je v žiadnom rozpore s ich povinnosťou chrániť záujmy štátu.

(Rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky z 26. marca 2015, sp. zn. 8 Sžf 6-7/2014)

Krajský súd v B. B. napadnutým rozsudkom zamietol žaloby žalobcu, ktorými žiadal súd o preskúmanie zákonnosti rozhodnutí žalovaného zo dňa 12. 4. 2013, ktorým potvrdil rozhodnutie správcu dane – Daňového úradu B. B. – pobočka Z. zo dňa 13. 12. 2012, za zdaňovacie obdobie september 2011 v sume 6 613,56 € a rozhodnutie žalovaného zo dňa 12. 4. 2013, ktorým potvrdil rozhodnutie správcu dane – Daňového úradu B. B. – pobočka Z. zo dňa 13. 12. 2012, za zdaňovacie obdobie august 2011 v sume 25 246,61 € a účastníkom náhradu trov konania nepriznal.

V odôvodnení rozsudku krajský súd uviedol, že po preskúmaní napadnutých rozhodnutí žalovaného, ako aj postupu žalovaného, vrátane postupu správcu dane v rozsahu a z dôvodov uvedených v žalobách, dospel k záveru, že uvedené rozhodnutia plne korešpondujú s právnou úpravou a plne sa stotožnil so závermi dokazovania vykonaného na základe tuzemského i medzinárodného šetrenia správcu dane, z ktorého vyplynulo, že k zdaniteľnému plneniu (dodaniu tovaru) tak, ako predpokladá ustanovenie § 43 ods. 1 zákona o DPH, nedošlo, a preto vec správne právne posúdil. V podrobnostiach súd poukázal na skutkové i právne závery žalovaného.

Krajský súd uviedol, že aby išlo o v danom prípade o intrakomunitárny obchod, ktorý je oslobodený od dane, musia byť splnené zákonné podmienky, a to jednak, že tovar bol prepravený do iného členského štátu, a že tovar bol dodaný osobe identifikovanej pre daň. Pojem „osoba identifikovaná pre daň v inom členskom štáte“ treba vykladať tak, aby bol naplnený účel európskej úpravy, t. j. prenos daňových príjmov do štátu spotreby, osobou povinnou odviesť daň za intrakomunitárnu dodávku bude len tá osoba, ktorá je platiteľom DPH. Nestačí, že táto osoba je formálne registrovaná, ale musí mať aj reálnu možnosť odviesť daň. Je na dodávateľovi, v danom prípade žalobcovi, aby sa uistil, že dodávka bude vnútri spoločenstva zdanená (inak by to mohlo viesť k daňovému úniku), čo vyplýva aj z rozhodnutia Súdneho dvora EÚ C-409/04. Cieľom je zamedziť dvojité zdanenie, a preto sa zaviedlo zdaňovanie nadobudnutia tovaru v členskom štáte miesta konečnej spotreby.

Krajský súd poukázal na rozsudok Súdneho dvora EÚ zo dňa 6. 9. 2012 vo veci C-273/11, z ktorého vyplývajú závery, že predávajúcemu nemožno zamietnuť oslobodenie od dane v prípade dodania v rámci spoločenstva v zmysle čl. 138 ods. 1 Smernice 206/112 zo dňa 28. 11. 2008 o spoločnom systéme DPH zmenenej a doplnenej Smernicou 2010/88 zo dňa 7. 10. 2010 len z dôvodu, že daňový orgán iného členského štátu vymazal z registra daňové identifikačné číslo pre DPH nadobúdateľa síce až po dodaní tovaru, ale so spätnou účinnosťou k dátumu, ktorý predchádzal tomuto dodaniu, a že čl. 138 ods. 1 Smernice sa má vykladať v tom zmysle, že nebráni tomu, aby sa za okolností, ako sú tie, o ktoré ide vo veci samej, zamietlo priznanie práva na oslobodenie od dane v prípade dodania v rámci spoločenstva, ak sa s ohľadom na objektívne skutočnosti preukáže, že tento predávajúci si nesplnil povinnosti, ktoré mu boli uložené v oblasti dokazovania, alebo vedel, alebo mal vedieť, že plnenie, ktoré uskutočnil, bolo súčasťou podvodu, ktorý spáchal nadobúdateľ a neprijal všetky opatrenia, ktoré od neho bolo možné rozumne požadovať na zabránenie jeho vlastnej účasti na tomto podvode.

Krajský súd zastáva stanovisko, že na základe výsledkov vykonaného dokazovania v predmetom prípade u žalobcu prichádzalo do použitia ustanovenie 2. bodu, ktorý pojednáva o tom, kedy možno zamietnuť priznanie práva na oslobodenie od dane.

Krajský súd konštatoval, že žalobné námietky týkajúce sa spôsobu vykonávania dokazovania, rozsahu dokazovania a hodnotenia dôkazov, ako aj k tvrdeniu o nedostatočne zistenom skutkovom stave veci a nerešpektovaniu zásady materiálnej pravdy, sú neopodstatnené, nakoľko správca dane v súlade s ustanovením § 29 ods. 2 zákona o správe daní vykonal rozsiahle tuzemské i medzinárodné šetrenia, čím dbal o to, aby skutočnosti rozhodujúce na správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, pričom daňový subjekt bol, či už v priebehu výkonu daňovej kontroly, alebo vo vyrubovacom konaní, vyzývaný na predloženie dôkazov k svojim tvrdeniam.

Podľa krajského súdu žalobca nepredložil také relevantné dôkazy, ktoré by preukazovali materiálnu podstatu veci, t. j. reálne dodanie tovaru tak, ako bolo deklarované v predložených listinných dôkazoch. Žalobcom nebolo preukázané dodanie tovaru deklarovanému maďarskému odberateľovi z dôvodov, na ktoré poukázal žalovaný, a ktoré vyplynuli z vykonaného dokazovania. Vierohodné dôkazy o vykonanej preprave deklarovanému maďarskému odberateľovi predložené neboli. Faktúra je dôkazným listinným materiálom, ktorým daňový subjekt preukazuje, že došlo k nejakej skutočnosti vo väzbe na daň z pridanej hodnoty k zdaniteľnému obchodu. Skutočnosť, že faktúra má požadované náležitosti, ešte neznamená, že údaje v nej uvedené odrážajú aj materiálne, reálne naplnenie písomnej informácie. Podpornými dôkazmi, ktorými sa dá preveriť, či skutočne došlo k zdaniteľnému obchodu, sú ďalšie doklady, napr. zmluvy, dodacie listy, doklady o preprave a podobne. V danom prípade žalobca síce predkladal listinné doklady, ktorými deklaroval, že k dodaniu tovaru došlo tak, ako je v nich uvedené, avšak šetrením správcu dane sa deklarované tvrdenie žalobcu v listinných dôkazoch nepotvrdilo, lebo nebolo preukázané, že tovar bol skutočne dodaný maďarskému odberateľovi, ako kupujúcemu, uvedenému na faktúrach a CMR.

Súd sa plne stotožnil so záverom Súdneho dvora EÚ vo veci C-273/11 (ktorý si osvojil pri rozhodovaní) o nemožnosti zamietnuť uplatnené oslobodenie od dane v dôsledku spätného odňatia IČ DPH u maďarského odberateľa. Preto žalobné námietky v tejto časti považoval za opodstatnené, ktoré však nemohli relevantné privodiť zrušenie napadnutých rozhodnutí, keďže tieto boli vydané v súlade s právnou úpravou v dôsledku nepreukázania splnenia aj ďalších zákonných podmienok pre priznanie uplatneného nároku – oslobodenia od dane.

Podľa krajského súdu žalobca tým, že si splnil formálnu povinnosť predložiť faktúry s prílohami, dodacie listy, prepravné doklady (CMR) nepreukázal, že došlo k splneniu zákonných podmienok na uplatnené oslobodenie od dane v zmysle § 43 ods. 1 a ods. 5 zákona o DPH, pretože podľa súdu nestačilo byť len držiteľom takýchto listinných dôkazov a tieto predložiť daňovým orgánom, ale bolo potrebné preukázať obsah skutočností uvedených v týchto listinách, pričom daňové orgány boli oprávnené a zároveň povinné vierohodnosť a pravdivosť údajov uvedených v týchto dôkazoch preverovať.

Správca dane upozorňoval daňový subjekt už v priebehu daňovej kontroly na povinnosť predkladať všetky dôkazné prostriedky preukazujúce jeho tvrdenia v zmysle § 15 ods. 6 zákona o správe daní ako aj na povinnosť preukazovať skutočnosti majúce vplyv na správne určenie dane v zmysle ustanovenia § 29 ods. 8 zákona o správe daní, pričom žalobca žiadnym spôsobom nevyvrátil pochybnosti daňového orgánu a tieto neboli odstránené žiadnymi ním produkovanými dôkazmi a preto správca dane nepochybil, ak pri rozhodovaní vychádzal z dôkazov, ktoré získal.

Súd poukázal na to, že pokiaľ daňový subjekt požadoval od štátu vrátenie nadmerného odpočtu, bolo jeho základnou povinnosťou preukázať, že má na jeho vrátenie dane právny nárok a ak daňové orgány spochybnili deklarované zdaniteľné obchody, bolo na daňovom subjekte, aby túto pochybnosť odstránil (vyvrátil), inak nebolo možné priznať nárok na vrátenie dane. Podľa súdu daňové orgány rozhodli v súlade so zákonom o DPH, ak dodatočne vyrubili žalobcovi rozdiel dane z pridanej hodnoty, v prípade nepreukázania skutočnosti, že boli splnené zákonom stanovené podmienky na uznanie uplatneného oslobodenia od dane podľa § 43 zákona o DPH, čo viedlo k záveru, že daňový subjekt si neoprávnene uplatnil oslobodenie od dane. Posudzujúc vec z hľadiska daňového práva nebolo možné priznať daňovému subjektu právny nárok, ak nepreukázal splnenie zákonných podmienok na uplatnenie oslobodenia od dane pri dodaní tovaru do iného členského štátu EÚ. Relevantným pre daňové orgány bolo preukázanie nesplnenia týchto zákonných podmienok a nie dôvodov, prečo tomu tak je.

Podľa krajského súdu takýto záver je aj v súlade s rozsudkom Súdneho dvora EÚ C-273/11, v zmysle ktorého čl. 138 ods. 1 Smernice 206/112 sa má vykladať v tom zmysle, že nebráni tomu, aby sa zamietlo priznanie práva na oslobodenie od dane v prípade dodania v rámci spoločenstva, ak sa s ohľadom na objektívne skutočnosti preukáže, že predávajúci si nesplnil povinnosti, ktoré mu boli uložené v oblasti dokazovania. To, že žalobca nevyvrátil pochybnosti správcu dane a nepredložil vierohodné, relevantné dôkazy, ktoré by jednoznačne preukazovali oprávnenosť ním uplatneného nároku, znamená v podstate neunesenie dôkazného bremena ním samotným na preukázanie skutočností, ktoré majú vplyv na správne určenie dane, a preto podľa rozhodnutia Súdneho dvora EÚ C-273/11 je možné zamietnuť priznanie práva na oslobodenie od dane aj v prípade (jedná sa o alternatívnu situáciu), ak predávajúci vedel, alebo mal vedieť, že plnenie, ktoré uskutočnil, bolo súčasťou podvodu, ktorý spáchal nadobúdateľ. Súd mal za to, že k zamietnutiu priznania práva na oslobodenie od dane v prípade intrakomunitárneho obchodu postačuje, ak si predávajúci nesplnil povinnosti, ktoré mu boli uložené v oblasti dokazovania (z dôvodov vyššie uvedených nepostačuje len ich formálne splnenie), t. j. ak neuniesol dôkazné bremeno na preukázanie oprávnenosti ním uplatneného nároku a splnenie ďalšej podmienky, že vedel alebo mal vedieť, že plnenie, ktoré uskutočnil bolo súčasťou podvodu, ktorý spáchal nadobúdateľ, je ako alternatíva už irelevantnou.

Žalobcovi, ktorý v konaní nemal úspech, súd náhradu trov konania nepriznal podľa § 250k ods. 1 O. s. p.

Proti uvedenému rozsudku podal odvolanie žalobca, pričom poukázal na to, že prvostupňový súd vec nesprávne právne posúdil, pokiaľ rozhodoval o zákonnosti postupu a zákonnosti rozhodnutí žalovaného. Vzhľadom na nesprávne právne východiská, z ktorých vychádzali napadnuté rozhodnutia a ich rozpor správnymi predpismi SR a EÚ/ES, mal súd napadnuté rozhodnutia nepochybne zrušiť. Ďalej namietal, že v konaní žalovaného, ako aj v konaní pred prvostupňovým správnym orgánom boli porušené procesné práva žalobcu, ako ďalší dôvod na zrušenie napadnutých rozhodnutí. Podľa žalobcu prvostupňový súd pochybil v zmysle vyššie uvedených odvolacích dôvodov, pričom podľa jeho názoru mal súd napadnuté rozhodnutia zrušiť z niekoľkých dôvodov, a to podľa § 250j ods. 2 písm. a), b), c), d) a e) O. s. p.

Žalobca poukázal na to, že v podaných správnych žalobách napádal nezákonnosť rozhodnutí žalovaného, ktoré boli odôvodnené zásadnými dôvodmi, a to, že maďarský odberateľ nebol osobou identifikovanou pre daň z pridanej hodnoty a nebolo preukázané dodanie tovaru maďarskému odberateľovi.

Podľa žalobcu zásadnou otázkou, ktorú žalovaný nesprávne vyhodnotil, bolo to, či môže byť skutočnosť, že dodanie tovaru je oslobodené od DPH spochybne